MEZINÁRODNÍ ZDANĚNÍ (R)evoluce v mezinárodním zdanění

OECD pokračuje v boji za spravedlivější rozdělování zisků společností, které působí v oblasti digitální ekonomiky. V současné chvíli OECD udělalo další významný krok a zveřejnilo návrh „jednotného přístupu“, který je kombinací všech tří předešlých návrhů spolupracujících zemí, jak dosáhnout větší míry zdanění zisků podniků digitální ekonomiky v zemích, kde nabízí své produkty. Celý problém tak získává významné momentum ke konečné shodě na podobě řešení. Z návrhu však vyplývá, že řešení se nebude omezovat pouze na digitální ekonomiku v pravém smyslu slova.

Mnoho zemí ovšem postupuje rychleji než OECD a oznámilo jednostranná opatření k zavedení zdanění digitální ekonomiky. Ve Francii byla již digitální daň zavedena, Italové, Britové, Rakušané či Češi v současné chvíli na zavedení digitální daně pracují (více informací například naleznete například zde: https://www.fucik.cz/publikace/ceska-republika-zavede-digitalni-dan/). OECD ovšem postup jednotlivých států považuje za jednostranná a nekoncepční řešení, a proto přichází s globálním řešením: jednotný přístup („Unified Approach), který má zaručit, aby se část zisku firem rozdělovala mezi státy, kde firmy mají odbytiště svých produktů (trh) a zároveň se tak bude dít koordinovaně v rámci mezinárodního systému zdanění.

OECD v současné době vyvíjí velmi aktivní snahu k dosažení konečné podoby řešení. 9. října 2019 zveřejnilo v hrubých obrysech návrh konstrukce jednotného přístupu, včetně seznamu otevřených bodů. Do 12. listopadu 2019 má veřejnost prostor se k tomuto návrhu vyjádřit. Dalším zlomovým měsícem bude leden 2020, kdy OECD chce již mít zpracovanou základní konstrukci jednotného přístupu tak, aby v půlce roku 2020 byla pro řešení nalezena politická podpora. Konečná podoba globálního řešení má být známa již na konci roku 2020. Poté by se také měla začít diskutovat i forma implementace do současného systému mezinárodního zdanění.

Celý text současného návrhu lze nalézt na tomto linku: https://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-secretariat-proposal-unified-approach-pillar-one.pdf. Jeho obsah je však shrnut níže v textu.

1. Na koho se má jednotný přístup vztahovat?

Zdanění dle jednotného přístupu se vztahuje nejen na digitální služby, ale celkově na podnikání zaměřené na zákazníka (customer-facing business). Přesný rozsah subjektů, respektive činností, kterých se tento typ nového zdanění dotkne, má být ještě předmětem diskuze (včetně přesné definice termínu „podnikání zaměřené na zákazníka“). Diskutovat se má i eventuální hranice, od které by se jednotný přístup u nadnárodního podniku uplatňoval. Ve hře je stejný limit, který v současné době platí na CbC reporting, tzn. hranice 750 mil. EUR. Pokud by nadnárodní podnik limitu nedosáhl, aplikovala by se pouze nynější pravidla.

Návrh dále obsahuje, že nový přístup se zcela jistě nebude uplatňovat u odvětví, jako je těžební průmysl. Dále se očekává diskuze ohledně potenciálního vyčlenění některých dalších odvětví, jako jsou například finanční služby.

1. Nový „NEXUS“

V současné době podléhají zdanění obchodní zisky nerezidentské společnosti v zemi, kde se nachází její trh, pouze tehdy, pokud tam má společnost stálou provozovnu. Jinými slovy musí v daném státě existovat nějaká forma fyzické přítomnosti v souladu s článkem 5 (Stálá provozovna) příslušné smlouvy o zamezení dvojího zdanění. Pokud stálá provozovna v zemi trhu vzniká, pak při respektování AoA pravidel OECD pro alokaci zisku stálé provozovně má stát trhu v podstatě právo zdanit zisk odpovídající principu tržního odstupu. Situace se významně nemění ani v případě, pokud má nadnárodní podnik v zemi trhu přímo dceřinou společnost. I v takovém případě se její zisk ke zdanění v zemi trhu určí v souladu s principy tržního odstupu. V obou případech se pak stává, že zisk zdanitelný v zemi trhu produktů odpovídá pouze zisku z rutinních aktivit, kdy celý reziduální zisk je zdaněn mimo jurisdikci trhu. Digitalizace a elektronická forma komunikace tak současná pravidla významně erodují. Společnosti mohou ve stále větší míře obchodovat se zákazníky v jakékoliv jurisdikci, aniž by tam byly fyzicky přítomny, přestože v dané jurisdikci dochází k tvorbě významné hodnoty.

Jednotný přístup proto přichází s novým konceptem „nexusu“. Nexus představuje definované minimální zapojení do ekonomiky, aby získala právo na zdanění zisků nadnárodního podniku nad rámec současných pravidel. Jednotný přístup navrhuje vznik „nexusu“ navázat na prahové výnosy nadnárodního podniku dosažené z trhu určité jurisdikce. Dosažení prahové hodnoty pak bude tedy spojeno s dalšími daňovými povinnostmi. Prahové hodnoty by měly být nastaveny takovým způsobem, který bude respektovat i menší ekonomiky (menší ekonomika = nižší prahová hodnota). Nová pravidla mají zohledňovat i specifika činností typu online reklamní služba.

Dosažení prahové hodnoty výnosu se bude sledovat nejen u obchodních modelů zahrnující přímý prodej spotřebitelům na dálku, ale bude se také týkat obchodních modelů, které zapojují distributory (resellers) do dodání produktu finálnímu zákazníkovi (i nezávislého). Tím má být dosaženo zachování neutrality mezi různými obchodními modely. Připomínáme, že cílem je zdanit hodnotu v zemi trhu nad rámec současných pravidel.

Pokud tak nadnárodní podnik bude podnikem z „Consumer Facing Industries“ a nebude v eventuální výjimce (viz diskutovaná hranice 750 mil. EUR), pak dosažené výnosy z jurisdikce trhu přesahující prahovou hodnotu pro tamní trh povedou k novým daňovým povinnostem. Konkrétní výše zdanění však závisí na nových pravidlech alokace zisku těmto novým „nexusům“. 

1. Nová pravidla alokace zisku novým „nexusům“ a zajištění větší úrovně jistoty

Nový jednotný přístup chce do značné míry zachovat současná pravidla pro alokaci zisku stálým provozovnám nebo stanovení převodních cen (založených na principu tržního odstupu). Chce však vytvořit nadto nová alokační pravidla, která zabezpečí částečné zdanění reziduálního zisku podniku v zemi, kde se nachází trh produktu. Návrh jednotného přístupu zamýšlí tuto část reziduálního zisku ke zdanění v zemi trhu stanovit prostřednictvím formule (parametry by měli být ještě diskutovány). Samozřejmě návrh akcentuje i cíl zvýšení daňové jistoty pro daňové poplatníky a finanční správu.

Konkrétně nová alokační pravidla v rámci jednotného přístupu jsou založena na třístupňovém mechanismu přidělování zisku zemi, ve které existuje nový nexus. V rámci návrhu prozatím existuje koncept těchto třech typů zisku, které mají být předmětem zdanění v zemi trhu:

Částka A: Má vycházet z domnělého reziduální zisku nadnárodního podniku, resp. její business line. Jde o částku představující rozdíl mezi ziskem nadnárodní skupiny, resp. její business line, jako celku a domnělého zisku z rutinních aktivit. Část tohoto domnělého reziduálního zisku bude přidělena jurisdikcím, ve kterých má nadnárodní skupina, resp. její business line, nexus. To se má stát pomocí předem dohodnutého formalizovaného vzorce. Přesný postup určení Částky A, včetně parametrů vzorce, budou ještě předmětem diskuze v následujících měsících. 

Částka B: Má představovat zisk přičitatelný základním nebo rutinním marketingovým a distribučním aktivitám, které se odehrávají v jurisdikci trhu, zjištěným na základě předem dané výnosnosti těchto aktivit. Tato pevná výnosnost by měla předejít velkému počtu sporů v převodních cenách souvisejících s odměňováním marketingové a distribuční funkce mezi daňovými poplatníkům i finančními správami. Konkrétní metoda stanovení pevné výnosnosti marketingových a distribučních aktivit bude předmětem dalších diskusí, vč. přesné definice. Cílem je však zajistit určitý minimální standard a jistotu.

Částka C: Cílem této části zisku přičitatelného jurisdikci trhu má být ponechat poplatníkům a daňovým správám možnost argumentovat, že (i) marketingové a distribuční aktivity vykonávané v zemi trhu překračují základní nebo rutinní marketingové a distribuční aktivity odměňované Částkou B (pevnou výnosností aktivit) nebo (ii) nadnárodní podnik nebo společnost vykonává v zemi trhu další aktivity, které se nevztahují pouze k marketingovým a distribučním aktivitám. Tento dodatečný zisk by se měl stanovit za pomocí pravidel tržního odstupu (současná pravidla). Předmětem dalších diskusí má být zamezení eventuální duplikace zdanění. Například, pokud by určité významné funkční aktivity realizované v zemi trhu vedly ke generování reziduálního zisku (alokovaného jurisdikci trhu pod Částkou A), tak by ten samý zisk neměl být zdaněn i pod Částkou C. Proto mají vzniknou pravidla upřesňující interakci Částky A a Částky C.

1. Závěrem

Jakkoliv se zdá, že nový globální přístup musí ještě překonat velmi mnoho překážek, kdy i politická podpora a shoda pro všeobecné přijetí se bude hledat velmi těžko, přesto OECD plánuje mít životaschopná pravidla hotová už na konci roku 2020. Pokud se podpora a shoda najde, pak nějaký čas potrvá implementace do systému mezinárodního zdanění, který je založen na systému bilaterálních smluv o zamezení dvojího zdanění. Jejich změna bilaterální cestou je běh na dlouhou trať. Přesto Multilateral Instrument (MLI) nabízí další cestu, jak dosáhnout rychlé implementace.

O dalším vývoji vás budeme informovat. V případě jakýchkoliv dotazů k uvedené problematice nás samozřejmě neváhejte kontaktovat.

Veronika Džalavjan & Štěpán Osička